Consulta de la Dirección
General de Tributos de
IVA. Tributación de un
contrato de opción de compra sobre un terreno.
(V1500-07)
En la consulta se plantea cuál
es la tributación de un contrato de opción de compra sobre un terreno,
tanto si dicha opción se
ejercitara, como en el caso de que no, en cuyo supuesto las partes han
pactado una indemnización.
En la cuestión planteada en la
que la opción puede ejercitarse o no, no comprometiéndose la sociedad
beneficiaria a su ejercicio, su concesión constituye una prestación de
servicios a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, sujeta al
Impuesto, según dispone el
artículo 78 LIVA. Por tanto, la base imponible de la prestación de
servicios constituida por la concesión de la opción de compra será la
contraprestación total pactada por la misma.
Cuando se ejercite la opción y
se efectúe la entrega del terreno, se producirá un segundo hecho
imponible. Cuestión importante es determinar si esta operación (entrega
del terreno) se halla sujeta al Impuesto. Partiendo de la hipótesis de que
el terreno es edificable, la entrega del mismo se entiende sujeta y no
exenta al IVA. Así, la base
imponible de este segundo hecho imponible, según dispone el apartado uno
del citado artículo 78 de la LIVA, estará constituida por el importe total
de la contraprestación, correspondiente a dicha operación. En el supuesto
de que se ejercite la opción de compra, la cantidad abonada por la
constitución de la misma se descontará del precio total pactado para la
compraventa, siento la base imponible de la compraventa la constituida por
la contraprestación total pactada, que resultará de minorar el precio
total de la compraventa en el importe abonado en su día por la
constitución de la opción de compra por haberlo pactado así expresamente
las partes.
En el supuesto de que la
opción de compra no llegara a ejercitarse, las partes han pactado el abono
por parte del optante de una cantidad cierta a favor del propietario del
solar. Del análisis de las cláusulas pactadas entre las partes podrían
derivarse distintas consecuencias
tributarias: podría darse el caso de que la cantidad abonada
aparentemente por el optante para el caso de que la opción no llegara a
ser ejercitada, tuviera en verdad la naturaleza de pago a cuenta de la
futura entrega del solar. Dicho pago a cuenta supondrá el devengo
anticipado del Impuesto de acuerdo con lo dispuesto por el artículo 75.dos
y 78 pa. 2 de la Ley 37/1992, debiéndose incluir en la base imponible; o
podría de que la cantidad referida tuviera una verdadera naturaleza
indemnizatoria, como compensación al consultante por la no
realización de la venta del terreno, en cuyo caso, el abono de dicha
indemnización no tendrá efecto tributario alguno en relación con el IVA.
Consulta de la Dirección
General de Tributos de
Factura no contabilizada por
estar pendiente de un proceso judicial; prescripción. Imputación del gasto
a efecto del Impuesto sobre Sociedades.
(V1703-07)
Los hechos objeto de la
consulta se refieren a una sociedad que no estando conforme con una
factura que emitió el prestador de un servicio en el año 2000, decide no
contabilizarla y no pagar al
acreedor, y por tanto, no deducir el gasto ni la cuota soportada de IVA.
Después de un proceso judicial, que finaliza en 2006, el importe de la factura se fija
en una cuantía menor a la inicialmente girada por el prestador. Se
pregunta acerca de la
prescripción del derecho a deducir la cuota soportada por IVA, y sobre la
imputación del gasto a efectos del Impuesto sobre
Sociedades.
IVA: Según el art. 100 LIVA la
procedencia del derecho a deducir o la cuantía de la deducción, cuando
esté pendiente de la resolución de una controversia en vía administrativa
o jurisdiccional, caducará cuando hubiesen transcurrido cuatro años desde
la fecha en que la resolución o sentencia sean
firmes.
Asimismo, el art. 99 de la
misma ley, establece que se entenderán soportadas las cuotas deducibles en
el momento en que el empresario o profesional que las soportó reciba la
correspondiente factura o demás documentos justificativos del derecho a la
deducción.
Si el devengo del Impuesto se
produjese en un momento posterior al de la recepción de la factura, dichas
cuotas se entenderán soportadas cuando se devenguen.
De acuerdo con lo anterior, y
puesto que la entidad consultante no dejó transcurrir el plazo previsto en
el art. 99 para ejercitar el derecho a la deducción de las cuotas
soportadas objeto de consulta, la entidad consultante dispone del plazo
que faltara por transcurrir en la fecha de la interrupción hasta completar
los cuatros años. Este plazo se contará a partir de la fecha en que la
resolución o sentencia que ponga término al procedimiento haya devenido
firme. Para ejercitar el derecho a la deducción, deberá estar en posesión
de la correspondiente factura rectificativa acreditativa de dicho derecho,
expedida por el acreedor, conforme a lo regulado en el art. 13 del
Reglamento de Facturación.
Impuesto sobre Sociedades:
según el art. 19 ap.3 del TRLIS, los gastos imputados contablemente en la
cuenta de pérdidas y ganancias en un período impositivo distinto (2006) de
aquel en el que proceda su imputación temporal (2000), se imputarán en el
período impositivo que corresponda, en este caso el de 2000, atendiendo a
la corriente real de bienes y servicios que los mismos representan, con
independencia del momento en que se produzca la corriente monetaria o
financiera, respetando la debida correlación entre dichos gastos y los
correspondientes ingresos. Pero al tratarse de gastos imputados
contablemente en la cuenta de pérdidas y ganancias en un período
impositivo posterior (2006) a aquel en el que procedía su imputación
temporal (2000), la imputación temporal del gasto se efectuará en el
período impositivo en el que se haya realizado la imputación contable,
siempre que de ello no se derive una tributación inferior a la que hubiese
correspondido por aplicación del criterio del devengo. Sin embargo, no es
posible incrementar el importe de la base imponible negativa a compensar
del ejercicio 2000, porque no ha sido objeto de autoliquidación por el
sujeto pasivo. Además, al tratarse de un ejercicio ya prescrito tampoco es
posible instar la rectificación.
Consulta de la Dirección
General de Tributos de
Tratamiento fiscal de la
cesión gratuita de un negocio, entre un padre y sus hijos.
(V1710-07)
Hemos de empezar señalando que
el art. 6.5 de la Ley 35/2006 establece la presunción, por la que se entienden
retribuidas las prestaciones de bienes, derechos o servicios susceptibles
de generar rendimientos del trabajo o del capital, sin perjuicio de que
tal presunción pueda ser destruida por cualquiera de los medios de prueba
admitidos en derecho, que corresponderá valorar a los órganos de gestión e
inspección de la Administración Tributaria. En consecuencia, la cesión por
parte del padre se presumirá retribuida, debiendo calificarse el
rendimiento derivado de tal presunción como del capital
mobiliario.
El artículo 11de la Ley del
IVA determina que, se consideran prestaciones de servicios los
arrendamientos de bienes, industria o negocio, empresas o establecimientos
mercantiles, con o sin opción de compra así como las cesiones del uso o
disfrute de bienes. Por lo que en principio, la operación objeto de
consulta resulta ser una prestación de servicios realizada por un
empresario en el ejercicio de su actividad. Sin embargo, para que esta
operación quede sujeta al Impuesto, se requiere, además, la onerosidad en
la prestación del servicio, como dispone el art. 4 de la misma ley. La
cesión del negocio en funcionamiento se efectúa a título gratuito, por lo
que, en principio, no existiría sujeción. Pero nuevamente, examinando la
redacción del art. 12 de la Ley del IVA, nos encontramos con que, la
cesión gratuita de un negocio para su utilización por un tercero,
constituye un autoconsumo por parte del cedente (el empresario
consultante), es decir, una operación sujeta al Impuesto por la que deberá
repercutir el mismo. Además, al tratarse de una operación entre partes
vinculadas, es necesario aplicar las reglas especiales contenidas en el
artículo 79, es decir, que la
base imponible será su valor normal de
mercado.
Consulta de la Dirección
General de Tributos de
Liquidación de una sociedad y
tratamiento fiscal de la adjudicación a los socios.
(V2025-07)
Es esta consulta, se va a
proceder a la disolución y liquidación de una sociedad, que tan solo
cuenta con dos inmuebles en su activo, con un valor contable muy por
debajo del de mercado. Se pregunta sobre el tratamiento fiscal de la
adjudicación a los socios de dichos bienes.
Ahora bien, el art. 15. punto
10 de la LIS, establece que a
efectos de integrar en la base imponible las rentas positivas
obtenidas en la transmisión de elementos patrimoniales del inmovilizado
material que tengan la naturaleza de bienes inmuebles, se deducirá el
importe de la depreciación monetaria producida desde el
En el supuesto de que la
contabilidad no recogiera resultado alguna en la liquidación de la
sociedad, la renta generada a efectos del Impuesto sobre Sociedades se
integrará en la base imponible de la consultante mediante un ajuste
positivo al resultado contable.
En cuanto a los socios
personas físicas, la renta que en ellos pueda generarse como consecuencia
de la liquidación de la sociedad en la que participan se determinaría de
acuerdo con lo establecido en la Ley del Impuesto sobre la Renta de las
Personas Físicas.
Consulta de la Dirección
General de Tributos de
Deducción por gastos de
investigación y desarrollo. (V2027-07)
La sociedad que remite la
consulta, ha realizado gastos de investigación y desarrollo, cumpliendo las condiciones
establecidas en el artículo 35 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades,
incluido informe motivado emitido por el Ministerio de Industria. Pero
ahora se plantea cómo ha de realizar la deducción que le
corresponde.
El artículo 35.1.c) del TRLIS
establece los siguientes porcentajes de aplicación a
aplicar:
“c) Porcentajes de
deducción:
1º. El 30 por ciento de los
gastos efectuados en el período impositivo por este
concepto.
En el caso de que los gastos
efectuados en la realización de actividades de investigación y desarrollo
en el período impositivo sean mayores que la media de los efectuados en
los dos años anteriores, se aplicará el porcentaje establecido en el
párrafo anterior hasta dicha media, y el 50 por ciento sobre el exceso
respecto de ésta….”
La aplicación de este precepto
al supuesto planteado determina que en el primer año en que proceda la
aplicación de la deducción por investigación y desarrollo, el porcentaje a
aplicar será del 50%, por cuanto la media de los dos años anteriores tiene
un valor de cero, lo que significa que todo el importe de gastos
incurridos supone un exceso sobre dicha media.
Igualmente, en relación con el
segundo año, se calculará la media de los dos años anteriores, teniendo en
cuenta los gastos efectuados en el primer año anterior, mientras que el
año previo al anterior, determinará un importe de estos gastos de
investigación y desarrollo por valor de cero. Lo que a efectos prácticos
se traduce en que el porcentaje a aplicar será del 30% hasta el importe de
la mitad de los gastos de investigación y desarrollo incurridos en el
primer año anterior, y del 50% sobre el exceso de dicho importe. A efectos de aplicar esta
deducción en los periodos impositivos iniciados a partir de
Consulta de la Dirección
General de Tributos de
IVA. Tributación de unas
cantidades estipuladas en contrato para el caso de que una de las partes,
la promotora, se retrase en la entrega de la edificación.
(V2042-07)
Según establece el artículo
78.uno de la Ley del IVA, la base imponible de este impuesto está formada
por el importe total de la contraprestación de las operaciones sujetas al
mismo procedente del destinatario o de terceras personas. Pero el número 1º del apartado tres del
citado artículo 78 excluye de la base imponible del Impuesto las
cantidades percibidas por razón de indemnizaciones, que por su naturaleza
y función, no constituyan contraprestación o compensación de las entregas
de bienes o prestaciones de servicios sujetas al Impuesto. Así, las
cantidades estipuladas por contrato en favor de la consultante en concepto
de compensación por la demora en la entrega de una edificación no se
incluirán en la base imponible del Impuesto sobre el Valor Añadido
correspondiente a la entrega del bien, puesto que tienen la naturaleza de
indemnización y no de contraprestación. Así resulta del hecho de que las
citadas cantidades no se satisfacen por parte de la destinataria del
inmueble, sino por la entidad promotora que lo va a entregar y que, como
consecuencia de la demora, compensa a su cliente de este
modo.